中国近代税制改革思想的特点与启示
夏国祥
(上海师范大学商学院,上海 200234)
摘要:作为中国近代经济思想史重要组成部分的中国近代税制改革思想,在二十世纪上半叶明显经历了一个逐步发展和成熟的过程.通过对近代税制改革思想的了解,可以概括出它的基本特点及对今日中国的有益启示与警示.
关键词:税制改革;国情原则;可行性原则
在二十世纪的第一个五十年里,中国近代税制改革思想的演进经历了清末,北洋,南京政府前期,后期四个时期,很多思想明显具有产生,发展,完善的阶段性特点.首先,影响近代税制改革思想的诸因素本身就处于发展状态:西方财政思想的传播,在1900年以前处于常识层面,1900年以后开始上升到理论层面,尤其是五四运动以后,西方财政学的传播水平不断提高.经济方面,清末的资本主义商品经济已有一定程度的发展,北洋时期以来,中国的经济组织日趋多样化,到1936年抗战爆发前夕,旧中国的经济发展水平达到最高峰.政治方面,清末的政治体制改革刚刚启动,民国以后,中国则披起全新的近代共和政体的外衣.其次,在税收制度的各个层面,人们的改革思想也是逐步深化的.如在税制结构方面,清末的人们在对新税的引进或旧税的整理问题上由于缺乏近代税制理论的指导,故而尚未具有根本改革整个税收制度的思想.北洋时期,人们已产生创建新税法体系的思想.在对税制改革目标模式的认识上,北洋时期有人提出,完美的税制结构应以直接税为主体,以所得税为主体税种.这是得自发达国家税制现状的启发,其缺陷是对中外经济发展水平的差异认识不足.国民政府前期,不少人认识到,中国的税制改革的近期目标,应是完善受益税系统的建设.国民政府后期,更有人提出直接税和间接税双主体的税制结构目标模式论.在税收管理体制方面,清末只是对有关国家税与地方税的划分问题作了初步讨论.民国以后,划分国家税与地方税的思想受政治思潮的影响而不断发展,并导致了一系列法案的颁布.在税收征管领域,北洋时期产生了系统改良税收征管制度的思想,这方面的制度建设到国民政府后期堪称已臻于完善.在各税种的改革或建设问题上,人们的思想也日趋成熟.如在关税问题上,清末保护关税思想的思维逻辑明显是重商主义式的,而北洋以后的有关主张则以李斯特的学说为依据.再如在一些新税种如所得税,遗产税的引进问题上,人们最初属意于税制的完美性,忽视其可行性,后来则越来越显示出重视国情原则的特点,务实的作风日趋增强.所有这些事实,都说明中国近代税制改革思想是逐渐发展和成熟的.
一,近代税制改革思想的特点
通过对近代半个世纪的税制改革思想概貌的了解,我们可以发现近代税制改革思想具有以下几个显著特点:
(一)中国近代税制改革思想具有"超前性"特征.所谓"超前性",是指民国时期国人热烈追求的以直接税为主体的税制结构与当时落后的经济结构不相耦合.以所得税为主体税种的税制结构,是资本主义经济高度发展的产物.而有关定量研究表明,1887-1936年间,中国的工业和服务业在国民收入中的比重只由30.38%上升为35.5%,农村就业人口在全部就业人口中的比重只由80%下降为75.52%.故可以肯定,无论从产业结构和就业结构看,近代中国仍然是落后的农业国,远未实现工业化.这种税制改革思想的超前性,可以归结为西方发达国家重视社会公正原则的税收思潮和制度的示范性影响,同时,从思想的接受方来说,中国也不乏嫁接这种税收观念的文化基础.近代知识分子多接受过传统的儒家文化教育,古代儒家所描绘的大同社会为他们中的许多人所向往.著名财政学家理查德·A·马斯格雷夫注意到,当代低收入水平国家的直接税在其税制结构所占的比重,比发达国家历史上与之相同收入水平时的直接税比重要高.他指出,除了经济因素外,社会和政治因素"在现代税收的发展中已具有极其重要的性质,并可望会对税制结构变化的历史进程产生深远的影响,…….今天的低收入国家所处的社会和政治环境大大不同于今天的高收入国家处在相应的低收入水平时所呈现的.示范效应既适用于消费方式也适用于税收政策,而现在的公平观念在人均收入高低不同的水平上都有普遍的要求."他的这一分析无疑也有助于我们对中国近代税制改革思想的"超前性"的理解.
(二)学术界的税制改革思想与政府的有关改制思想是有差异的.政府改制往往首先注重税收的财政收入职能,其次才考虑到税收的经济,社会职能,另外,政府较注意税制的可行性,忽略其公平性与完美性;学术界正好与之相反.如清末的裁厘思想,政府偏要将"裁厘"与"加税"捆绑在一起,对此,学术界就有人表示不满,他们认为裁厘是一回事,加税是另一回事,两者毫不相干,不必混为一谈.再如国民政府时期的所得税立法,学术界对其的批评意见多出于税制的公平性与完美性角度,而立法者对这些批评的答辩明显反映了税制的完美性与可行性之间的矛盾.当然也不绝对,一方面,政府的改制往往要反映学术界的意愿,另一方面,大致上说,愈是到近代后期,学术界愈是表现出重视税制可行性的倾向,或者说,是在努力寻求税制的完美性与可行性的平衡点.如北洋时期的所得税立法采取综合所得税制,遗产税立法采取分遗产税制,就是反映了学术界的意见.而国民政府时期学术界对分类所得税和总遗产税的认可,就说明了学术界对税制可行性的重视.

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